I vår expertsupport får vi ganska ofta frågor om andelsbyten: Är det möjligt att hantera en tänkt omstrukturering av ägandet i ett fåmansföretag genom ett andelsbyte och att få ”uppskov” med beskattningen? Får man verkligen flytta över hela gränsbeloppet från de ”bortbytta” aktierna till de mottagna aktierna och hur ska bytet deklareras? Kan regelverket tillämpas även vid fusion och fission? Frågorna avslöjar många gånger ett kunskapsbehov på området. Inte undra på det – andelsbyten där kvalificerade aktier i fåmansföretag avyttras tillhör definitivt ett av de mest komplexa beskattningsregelverk man kan stöta på som fåmansföretagare och rådgivare.
Från uppskov till framskjuten beskattning
För många år sedan avskaffades, för fysiska personer, systemet med uppskov med beskattningen vid byte av marknadsnoterade aktier – till förmån för ”framskjuten beskattning”. Från min tid på Skatteverket runt millennieskiftet minns jag med viss förskräckelse alla K4B-blanketter. Bara uppköpet av Astra och aktiebytet i ABB berörde närmare 500 000 småägare och nästan alla ville ha uppskov. De som lyckades hantera deklarationen på rätt sätt var lätträknade. Mängder av småsparare tvingades in i ett komplicerat och tekniskt regelverk och hänvisades dessutom till en mardrömsblankett. Att det ofta handlade om äldre människor som ägt sina ”folkaktier” under väldigt lång tid gjorde inte saken bättre. Skatteverket drunknade i hanteringen.
Något år senare övergick man till ett system med framskjuten beskattning – enkelt att förstå och enkelt att hantera. Omkostnadsbeloppet för de bortbytta aktierna flyttas per automatik över till de mottagna aktierna och beskattning sker vid en framtida försäljning. Ingen särskild blankett för beräkning av kapitalvinst vid bytet och ingen fördelning av uppskovsbelopp m m – en oerhörd förenkling och förbättring.
Inte fullt så enkelt när det gäller kvalificerade andelar
2003 infördes framskjuten beskattning även vid byte av kvalificerade andelar i fåmansföretag – 3:12-beskattade andelar. Bakgrunden till det brukar tillskrivas det nya milleniets stora IT-krasch. På ett år försvann en tredjedel av Stockholmsbörsens dåvarande värde – 1 500 miljarder kronor (!) gick upp i rök. Mängder av fåmansföretagare stod där med värdelösa aktier i noterade IT-bolag och samtidigt med en stor kapitalvinst att beskatta från uppköpet av deras företag – naturligtvis orimligt. När framskjuten beskattning används blir det inte aktuellt med någon framtida vinstbeskattning om det realiserade värdet på de mottagna aktierna inte överstiger omkostnadsbeloppet för de en gång bortbytta aktier, oavsett vilket värde aktierna hade vid bytestidpunkten – det känns som en självklarhet.
När det gäller kvalificerade andelar så finns dock fortfarande komplicerande moment i samband med andelsbyten. De avyttrade aktierna – ett byte utgör ju en avyttring skattemässigt – inordnas som bekant i ett regelverk där realiserade värdeökningar och utdelningar kan bli beskattade i inkomstslaget tjänst. Därför behövs särskilda regler som ”säkrar upp” den tjänstebeskattning som skulle ha påförts om avyttringen/bytet inte hade omfattats av reglerna om framskjuten beskattning. Kvalificerade andelar i fåmansföretag upphör ju att beskattas inom 3:12-regelverket exempelvis när en ägare varit passiv under fem år – därefter sker beskattning med 25 procent.
Särskilda regler behövs alltså för att en värdeökning fram till bytestidpunkten inte ska undgå tjänstebeskattning vid en framtida försäljning av de mottagna andelarna. Därför måste ett byte av kvalificerade andelar alltid kapitalvinstberäknas, till skillnad mot vad som gäller vid byte av marknadsnoterade andelar eller andelar i onoterade företag som inte är kvalificerade.
Bytet ska redovisas på blankett K10 precis som om en försäljning ägt rum mot kontant betalning. Om ersättningen i form av aktier i det köpande företaget varit marknadsmässig så kan framskjuten beskattning bli aktuellt. Den del av vinsten som enligt kapitalvinstberäkningen hamnar i det tjänstebeskattade skiktet – i ett andelsbyte kallat ”tjänstebelopp för kapitalvinst” – kommer då att registreras av Skatteverket och kopplas till mottagna andelarna (som benämns ”särskilt kvalificerade andelar”). Även ett ”tjänstebelopp för utdelning” ska beräknas. Allt för att möjliggöra en eventuell framtida tjänstebeskattning. En av de vanligare missuppfattningarna när det gäller andelsbyten och kvalificerade andelar är att tjänstebeloppen alltid kommer att bli beskattade. Så är dock inte fallet. Om andelarna fortfarande är ”vanligt” kvalificerade vid avyttringen så kommer något tjänstebelopp från bytet inte att bli föremål för beskattning.
Utöver blankett K10 måste ytterligare en blankett lämnas in – blankett K13. I den ska uppgift lämnas om de mottagna andelarna och de beräknade tjänstebeloppen. Om aktier ägdes i det köpande företaget före andelsbytet (s k gamla andelar) så måste innehaven hållas isär och redovisas i olika K10-blanketter – aktierna anses nämligen inte vara av samma slag och sort. Om ytterligare aktier förvärvas i det köpande företaget efter andelsbytet (s k nya andelar) så ska även dessa hanteras separat. Inte sällan blir det alltså bli fråga om tre olika K10-blanketter för andelsinnehavet i ett och samma företag! Dessutom gäller särskilda turordningsregler vid en framtida avyttring m m – allt annat än enkelt att hantera.
Vad gäller om viss ersättning utgår kontant?
Reglerna om andelsbyten och framskjuten beskattning kan tillämpas även när ersättning för avyttrade aktier delvis utgår ”i pengar”. Det gäller numera oavsett hur stor den kontanta delen är. Till den delen kommer ersättningen dock att beskattas som kapitalvinst redan vid bytestidpunkten.
En intressant och högaktuell fråga i det sammanhanget är om reglerna är tillämpliga när ersättning delvis lämnats genom upprättande av ett skuldebrev – mot revers. Är det detsamma som ersättning ”i pengar”? Högsta förvaltningsdomstolen har nyligen meddelat prövningstillstånd i en överklagad kammarrättsdom om detta (mål nr 4639-24).
Kurs: Andelsbyte i fåmansföretag
Vi har tagit fram en utbildning som kretsar kring beskattningen vid andelsbyten och framskjuten beskattning med fokus på kvalificerade andelar; Andelsbyte i fåmanföretag.
Under kursen går vi igenom vad ett andelsbyte innebär och vad som krävs för att framskjuten beskattning ska medges. Vi tittar bl a på vilka möjligheter som finns att använda sig av andelsbyten i interna avyttringar och i vilka andra transaktioner som reglerna om framskjuten beskattning kan aktualiseras. Hur ska andelsbytet deklareras och vilka ytterligare upplysningar bör man lämna i inkomstdeklarationen m m?
Kursen livesänds den 20 mars klockan 09:30 - 11:00. Delta live - eller on-demand när det passar.
